Los Reembolsos de Gastos Transfronterizos

Continuando con nuestra saga de los reembolsos de gastos (ver publicación anterior), en esta ocasión nos referiremos a los “Reembolsos de Gastos Transfronterizos”.  Es común que en  operaciones internacionales una empresa chilena le pida apoyo a su matriz, a una relacionada o a un tercero extranjero para (El Rincón Tributario) contratar proveedores fuera de Chile. Por ejemplo, una empresa chilena necesita un estudio de mercado en Estados Unidos, pero en vez de contratar directamente al proveedor, le pide a su matriz extranjera que lo haga y luego le reembolsa el monto pagado.

A primera vista, la operación parece simple, en virtud que la matriz pagó un gasto por cuenta de la filial chilena y la filial solo le devuelve el dinero. Entonces surge la pregunta clave. ¿Ese reembolso queda afecto a Impuesto Adicional en Chile?

La respuesta obvia es “depende”. Y (El Rincón Tributario) esto va a depender mucho  si estamos frente a un reembolso real o frente a un servicio encubierto.

El Servicio de Impuestos Internos (SII) ha sostenido en diversos oficios que el reembolso de gastos al exterior puede no estar afecto a Impuesto Adicional cuando corresponde al reintegro de gastos (El Rincón Tributario) razonables efectuados por un mandatario en ejecución de un mandato. Esta doctrina aparece, entre otros, en los Oficios N° 2.363 de 2007 y N° 2.111 de 2009. En términos simples, si una empresa extranjera actúa verdaderamente por cuenta de la empresa chilena, paga a un tercero independiente, no agrega margen y luego rinde cuenta del gasto, el pago que recibe puede ser tratado como un reembolso y no como una renta propia.

Pero aquí está la sutileza del caso, ya que no basta con llamar al pago "reembolso", en virtud que el nombre que las (El Rincón Tributario)  partes le den al cobro no define su tratamiento tributario. Lo que importa es la realidad de la operación.

Para que el reembolso sea defendible, debe existir un mandato real, idealmente previo y por escrito. Además, el gasto debe estar claramente individualizado, respaldado con documentos del proveedor original, (El Rincón Tributario) relacionado con la actividad de la empresa chilena y cobrado sin margen, comisión o utilidad. También es importante que el proveedor contratado sea un tercero independiente y no personal dependiente de la matriz o del supuesto mandatario. Estos requisitos han sido reiterados por el SII en distintos pronunciamientos, incluyendo el Oficio N° 2.356 de 2017, donde el Servicio recordó que las sumas recibidas por un mandatario para cumplir un encargo no constituyen renta propia en la medida que no impliquen un incremento patrimonial, pero advirtió que cualquier monto que supere los gastos efectivamente incurridos constituye remuneración del mandatario.

El problema aparece cuando se utiliza a una matriz o a una sociedad extranjera como una especie de "pantalla" para evitar la retención de Impuesto Adicional. Imaginemos que la empresa chilena quiere contratar directamente un servicio extranjero que podría estar afecto a Impuesto Adicional. Para evitar esa retención, interpone (El Rincón Tributario)  a su matriz. De este modo,  la matriz contrata, paga y luego cobra a Chile como "reembolso". Si la matriz no tuvo un rol real de mandataria, si no hay encargo específico, si el servicio fue decidido por la matriz, o si el gasto se prorratea entre varias filiales, el SII podría cuestionar la operación.

De hecho, en el Oficio N° 3.340 de 2009, el SII rechazó el tratamiento de reembolso respecto de gastos corporativos, regionales y de distribución cobrados por una matriz extranjera a su filial chilena. Para el Servicio, esos pagos no eran simples reembolsos, sino remuneraciones por servicios administrativos o corporativos (El Rincón Tributario) prestados por la matriz. En consecuencia, las remesas quedaban afectas a Impuesto Adicional conforme al artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR).

Esto es especialmente relevante en grupos multinacionales, ya que muchas veces la matriz centraliza funciones de administración, finanzas, marketing, tecnología, recursos humanos o dirección estratégica, y luego cobra a sus filiales una parte de esos costos. Comercialmente (El Rincón Tributario) puede hablarse de "recharge", "cost allocation" o "reimbursement", pero tributariamente eso no siempre será un reembolso. Si la matriz está prestando un servicio a la filial, el pago puede quedar afecto a Impuesto Adicional, aunque se cobre "a costo" y sin margen.

También se debe considerar, que incluso cuando existe un mandato válido, el reembolso no necesariamente elimina el Impuesto Adicional que podría corresponder por el servicio subyacente. El Oficio N° 1.483 de 2014 es ilustrativo (El Rincón Tributario) en este punto, porque el SII señaló que el reembolso de ciertos gastos al exterior no impide aplicar el Impuesto Adicional que corresponda si algunos de los servicios cuyo pago se reembolsa están gravados conforme al artículo 59 de la LIR. Esta misma línea fue retomada posteriormente en el Oficio N° 176 de 2018, relativo a gastos de pasajes y carga en la contratación de artistas extranjeros, donde el Servicio volvió a exigir separación clara entre remuneración y gastos reembolsables.

El mandato puede evitar que el pago a la matriz sea considerado renta de la matriz, pero no transforma automáticamente un servicio (El Rincón Tributario) extranjero gravado en un pago no gravado. Si, en la práctica, la empresa chilena está soportando económicamente un servicio afecto a Impuesto Adicional, el SII podría mirar más allá de la forma utilizada.

La doctrina más reciente también confirma que el SII sigue mirando el reembolso desde la lógica del mandato y de la ausencia de incremento patrimonial. En el Oficio N° 2.356 de 2017, el Servicio reiteró que los fondos destinados a (El Rincón Tributario)  cubrir gastos efectuados por cuenta de un mandante no deben incorporarse a los resultados propios del mandatario cuando los desembolsos están individualizados, registrados separadamente y respaldados. Sin embargo, también fue claro en que cualquier diferencia, recargo o exceso sobre el gasto efectivo deja de ser reembolso y pasa a ser remuneración.

Por eso, usar a un tercero extranjero como intermediario no es necesariamente incorrecto, ya que pueden tener razones comerciales (El Rincón Tributario) legítimas, por ejemplo, la matriz tiene mejores proveedores, contratos globales, poder de negociación, conocimiento del mercado o capacidad operativa para contratar en el exterior. En esos casos, si existe documentación sólida y el gasto se reembolsa exactamente, la operación puede ser razonable.

Lo riesgoso es usar esa estructura solo para evitar la retención de Impuesto Adicional. Si la única razón para interponer a la matriz es que la empresa chilena no pague el impuesto que habría correspondido en una contratación directa, la operación puede ser cuestionada. Además, hoy debe considerarse la Norma General Antielusiva del Código Tributario, (El Rincón Tributario)  que permite al SII impugnar estructuras abusivas o simuladas cuando carecen de una razón económica o jurídica relevante distinta del ahorro tributario.

En conclusión, los reembolsos de gastos transfronterizos son perfectamente posibles, pero deben manejarse con cuidado. La jurisprudencia del SII permite sostener que un reembolso real, originado en un mandato y debidamente acreditado, no constituye (El Rincón Tributario) renta afecta a Impuesto Adicional. Sin embargo, cuando el supuesto reembolso encubre servicios de la matriz, gastos corporativos, prorrateos globales, márgenes o una estructura usada como pantalla para evitar el impuesto, el SII puede recalificar el pago y exigir la retención correspondiente.

Se debe recordar una regla que un reembolso verdadero devuelve un (El Rincón Tributario)  gasto, un falso reembolso paga un servicio. Y cuando lo que se paga es un servicio extranjero, el Impuesto Adicional puede aparecer aunque la factura de cobro diga "reembolso de gastos".

 

Por Juan Carlos Moscoso G.